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Il riferimento sempre più frequente all'abuso del diritto negli accertamenti dell'amministrazione finanziaria (si veda «Il Sole 24 Ore» di ieri) è una realtà con cui i contribuenti devono confrontarsi. Anche perché, nell'ultimo periodo, sia la Corte di cassazione sia le Commissioni tributarie hanno avallato l'operato del fisco. Al di là, quindi, del dibattito sull'opportunità di accertamenti così motivati (o suffragati), in concreto si tratta di prendere atto di tale situazione e predisporre gli eventuali strumenti difensivi.
Va innanzitutto tenuto presente che rispetto all'accertamento antielusivo (articolo 37 bis del Dpr 600/73) l'amministrazione non deve osservare specifiche garanzie a tutela del contribuente: è il caso dell'obbligo per l'ufficio di ricevere e valutare prima dell'emissione dell'avviso di accertamento le deduzioni del contribuente, o ancora l'impossibilità per l'amministrazione, in ipotesi di contenzioso di iscrivere a ruolo, a titolo provvisorio, la metà delle maggiori imposte accertate. Venendo meno tutto ciò GdF e uffici non hanno alcun particolare obbligo, perché la clausola antielusiva è generale, e peraltro non deve ricorrere nel comportamento contestato alcuna specifica operazione (prevista, invece, per l'articolo 37-bis).
Al fine di predisporre validi spunti difensivi in queste ipotesi appare fondamentale verificare la recente giurisprudenza della Cassazione e anche le prime pronunce di merito sul punto.
Emerge, in buona sostanza, che un'operazione può integrare un comportamento elusivo nella misura in cui il vantaggio fiscale si pone come elemento predominante ed assorbente della transazione rispetto ad altre ragioni (per esempio commerciali o finanziarie). In via generale, ma la giurisprudenza sul punto non appare uniforme, l'amministrazione dovrebbe prospettare il disegno elusivo nonché le modalità di alterazione e manipolazione degli schemi classici, ritenuti irragionevoli secondo la normale logica di mercato; il contribuente invece dovrebbe evidenziare le valide ragioni economiche alternative o concorrenti al mero risparmio di imposta.
In concreto, nel corso degli accertamenti, il problema si sposta su chi effettivamente incomba l'onere probatorio. Se, cioè, si debba far carico il contribuente anche di fornire le motivazioni che hanno determinato quel comportamento ovvero se di ciò debba essere onerato l'ufficio.
Posto che, a oggi, come si è detto, si devono registrare orientamenti giurisprudenziali di segno opposto, vale la pena di ricordare che, in presenza di determinate operazioni, ritenute, almeno apparentemente, finalizzate ad abbattere il carico fiscale, è bene che il contribuente faccia emergere, in tutti i modi e in tutte le sedi, le "altre" motivazioni che lo hanno indotto a compiere quell'operazione piuttosto che a tenere quel determinato comportamento apparentemente " equivoco".
Quanto più questi aspetti emergeranno in atti ufficiali predisposti prima di un eventuale controllo, tanto più vi è da sperare che l'ufficio li tenga in debito conto prima di procedere ad un accertamento.
Un'ultima notazione concerne l'eventuale rilevazione d'ufficio da parte del giudice dell'abuso del diritto. A seguito delle modifiche introdotte all'articolo 101 del Codice di procedura civile (che trova applicazione anche al contenzioso tributario come chiarito anche dalle Entrate nel corso del Telefisco 2010) è ora previsto che il giudice, se ritiene di porre a fondamento della decisione una questione rilevata d'ufficio, deve riservare la decisione assegnando alle parti a pena di nullità un termine non inferiore a 20 e non superiore a 40 giorni per il deposito in cancelleria di memorie concernenti osservazioni sulla questione. Una possibilità in più per elaborare una linea difensiva.